Transcribimos y comentamos lo señalado a estos efectos en la
Ley 28/2014 de 27 de noviembre, del
IVA, concretamente en el artículo siguiente:
Artículo 84. Sujeto Pasivo
Uno Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1.º Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de
empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los
servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los
servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
Es la definición usual
2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las
operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
COMENTARIO.-
He aquí otra
definición de sujeto pasivo alternativa y que pone en práctica la técnica de
inversión del sujeto pasivo usual.
Pero ATENCIÓN NO SE
PUEDE APLICAR A TODAS LAS OPERACIONES SUJETAS A IVA.
PUEDE APLICAR A TODAS LAS OPERACIONES SUJETAS A IVA.
Veamos el ejemplo
anterior que como veremos es una operación susceptible de inversión tal como se
dispone en el apartado f) que veremos a continuación.
anterior que como veremos es una operación susceptible de inversión tal como se
dispone en el apartado f) que veremos a continuación.
En este caso el
promotor se convierte en sujeto pasivo de la operación y, su ventaja es que:
promotor se convierte en sujeto pasivo de la operación y, su ventaja es que:
a)
No tiene que abonar
IVA al contratista
No tiene que abonar
IVA al contratista
b)
En la liquidación que
corresponda a esa factura el promotor realiza la compensación de ese IVA
anotándolo en las casillas correspondientes del modelo oficial tanto en
soportado como en repercutido. Por lo tanto, no hay movimiento de fondos de
tesorería en relación con este IVA, porque la compensación se realiza en el
mismo momento de la confección de la liquidación periódica
En la liquidación que
corresponda a esa factura el promotor realiza la compensación de ese IVA
anotándolo en las casillas correspondientes del modelo oficial tanto en
soportado como en repercutido. Por lo tanto, no hay movimiento de fondos de
tesorería en relación con este IVA, porque la compensación se realiza en el
mismo momento de la confección de la liquidación periódica
Esto es una gran
ventaja para la tesorería del promotor. Tiene le leve inconveniente de que
cuando existen ventas el IVA repercutido de esas ventas, ingresado al promotor
por el cliente, no tiene con que compensarse, con lo que debe ser ingresado en la AEAT en su totalidad
ventaja para la tesorería del promotor. Tiene le leve inconveniente de que
cuando existen ventas el IVA repercutido de esas ventas, ingresado al promotor
por el cliente, no tiene con que compensarse, con lo que debe ser ingresado en la AEAT en su totalidad
OPERACIONES EN LAS QUE SE PUEDE/NO SE PUEDE INVERTIR EL SUJETO
PASIVO SEGÚN EL ARTICULO 84.2:
(se tratan exclusivamente las referentes al sector de las
promociones inmobiliarias)
promociones inmobiliarias)
Artículo 84. Sujetos pasivos.
Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
2.º Los empresarios o profesionales para
quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se
indican a continuación:
quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se
indican a continuación:
e) Cuando se trate de las siguientes
entregas de bienes inmuebles:
entregas de bienes inmuebles:
– Las
entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.
Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.
Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
Artículo 20. Exenciones en operaciones
interiores.
interiores.
Uno. Estarán exentas de este impuesto las
siguientes operaciones:
siguientes operaciones:
20.º Las entregas de terrenos rústicos y demás
que no tengan la condición de edificables,
…..
que no tengan la condición de edificables,
…..
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación
de materiales, así como las cesiones de personal para su realización,
consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el
contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción
o rehabilitación de edificaciones.
de materiales, así como las cesiones de personal para su realización,
consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el
contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción
o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación
cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista
principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista
principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
………………………………………………
Lo previsto en estos dos últimos guiones solo se aplicará cuando
el destinatario sea:
el destinatario sea:
a’) Un empresario o profesional revendedor de estos bienes,
cualquiera que sea el importe de la entrega.
cualquiera que sea el importe de la entrega.
En resumen, a efectos del promotor inmobiliario
dedicado a la rehabilitación de edificios, se puede invertir el sujeto pasivo,
cuando:
A)
Realice operaciones de
adquisición de edificios para su rehabilitación u operaciones de venta de los
mismos una vez rehabilitados, siempre que se trate de entregas, siempre que se
trate de operaciones sujetas al impuesto y que si están exentas no se renuncie
a la exención.
Realice operaciones de
adquisición de edificios para su rehabilitación u operaciones de venta de los
mismos una vez rehabilitados, siempre que se trate de entregas, siempre que se
trate de operaciones sujetas al impuesto y que si están exentas no se renuncie
a la exención.
B)
Ejecución de toda
clase de obras de rehabilitación contratadas directamente entre el promotor y
el contratista o contratistas principales (lo mismos pueden hacer estos
respecto a los subcontratistas).
Ejecución de toda
clase de obras de rehabilitación contratadas directamente entre el promotor y
el contratista o contratistas principales (lo mismos pueden hacer estos
respecto a los subcontratistas).
Veamos cómo se realiza en la práctica, por medio de un ejemplo
como se lleva a cabo la inversión del sujeto pasivo y que ventajas tiene.
como se lleva a cabo la inversión del sujeto pasivo y que ventajas tiene.
EJEMPLO
Un promotor
inmobiliario contrata las obras de rehabilitación de un edificio de oficinas.
del que es propietario, con una empresa constructora por un importe total,
precio de contrata de 15.000.000 de euros y un plazo de ejecución de 15 meses
y, según el contrato pactado entre ambas partes, con independencia de la obra
ejecutada cada mes, presentara certificaciones todas por el mismo importe.
inmobiliario contrata las obras de rehabilitación de un edificio de oficinas.
del que es propietario, con una empresa constructora por un importe total,
precio de contrata de 15.000.000 de euros y un plazo de ejecución de 15 meses
y, según el contrato pactado entre ambas partes, con independencia de la obra
ejecutada cada mes, presentara certificaciones todas por el mismo importe.
Supongamos que las
obras se inician el 1 de un determinado año en el que el tipo vigente General
de IVA es del 21 % y que se mantiene vigente durante el segundo año y, durante
los doce primeros meses el promotor no vende nada y que es la primera promoción
que realiza con esta sociedad.
obras se inician el 1 de un determinado año en el que el tipo vigente General
de IVA es del 21 % y que se mantiene vigente durante el segundo año y, durante
los doce primeros meses el promotor no vende nada y que es la primera promoción
que realiza con esta sociedad.
Se propone por el
promotor la inversión del sujeto pasivo y se pide:
promotor la inversión del sujeto pasivo y se pide:
1)
La documentación
precisa para llevar a cabo la inversión propuesta,
La documentación
precisa para llevar a cabo la inversión propuesta,
2)
Las ventajas para el
promotor si tiene la consideración de presentación trimestral del IVA
Las ventajas para el
promotor si tiene la consideración de presentación trimestral del IVA
Veremos en el epígrafe
siguiente que la tributación de este tipo de obras está sujeta a IVA al tipo
general vigente del 21 %., por lo cual el contratista facturaría en cada
certificación mensual:
siguiente que la tributación de este tipo de obras está sujeta a IVA al tipo
general vigente del 21 %., por lo cual el contratista facturaría en cada
certificación mensual:
Importe ………..
1.000.000
1.000.000
IVA /21 % ) …… 210.000
———————————–
Total, a pagar 1.210.000
————————————
Es la cantidad que
tendría que abonar mensualmente al contratista el promotor como IVA soportado y
posteriormente, cuando se cierre el trimestre natural correspondiente presentar
la liquidación de IVA e ingresar o compensar para el trimestre siguiente la diferencia
de IVA repercutido (que, según el enunciado no existe en los cuatro trimestres
del primer ejercicio)
tendría que abonar mensualmente al contratista el promotor como IVA soportado y
posteriormente, cuando se cierre el trimestre natural correspondiente presentar
la liquidación de IVA e ingresar o compensar para el trimestre siguiente la diferencia
de IVA repercutido (que, según el enunciado no existe en los cuatro trimestres
del primer ejercicio)
Con lo cual el
promotor se encontrará al final del primer ejercicio con 840.000 euros que
habrá pagado al contratista y no podrá solicitar su devolución hasta el mes de
enero del año siguiente y con los plazos que tiene hacienda para comprobar
(seis meses) y pagar (3 meses) no los recuperara hasta septiembre u octubre del
segundo ejercicio, con los graves problemas de tesorería que esta política conlleva.
promotor se encontrará al final del primer ejercicio con 840.000 euros que
habrá pagado al contratista y no podrá solicitar su devolución hasta el mes de
enero del año siguiente y con los plazos que tiene hacienda para comprobar
(seis meses) y pagar (3 meses) no los recuperara hasta septiembre u octubre del
segundo ejercicio, con los graves problemas de tesorería que esta política conlleva.
Entremos ahora en la
solución del supuesto en el que aplicamos un pacto de inversión del sujeto
pasivo.
solución del supuesto en el que aplicamos un pacto de inversión del sujeto
pasivo.
Criterios establecidos por la Dirección General de Tributos en la consulta nº. V2583-12, de 27 de
diciembre de 2012, en relación con la inversión del sujeto pasivo (artículo 84.
Uno. 2º. f) LIVA)
diciembre de 2012, en relación con la inversión del sujeto pasivo (artículo 84.
Uno. 2º. f) LIVA)
¿Cómo se documentan las operaciones realizadas
entre promotor y contratista en las que se produce la inversión de sujeto
pasivo?
entre promotor y contratista en las que se produce la inversión de sujeto
pasivo?
- El contratista emitirá factura sin IVA, debiendo
hacer constar en la misma que el sujeto pasivo del impuesto es el destinatario
de la operación o, a partir del 1 de enero de 2013, la mención “inversión del
sujeto pasivo”.
- El promotor no tendrá que emitir factura alguna. Al
recibir la factura del contratista, incluirá en su declaración el IVA devengado
y soportado de la operación.
Será necesario que el contratista principal y los
sucesivos subcontratistas destinatarios de las operaciones de ejecución de obra
o de cesión de personal, comuniquen
expresa y fehacientemente al proveedor o prestador que las mismas
se integran en un contrato principal, promotor-contratista, que tiene por
objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de
edificaciones.
sucesivos subcontratistas destinatarios de las operaciones de ejecución de obra
o de cesión de personal, comuniquen
expresa y fehacientemente al proveedor o prestador que las mismas
se integran en un contrato principal, promotor-contratista, que tiene por
objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de
edificaciones.
En este caso el
promotor se convierte en sujeto pasivo de la operación y, su ventaja es que:
promotor se convierte en sujeto pasivo de la operación y, su ventaja es que:
·
No tiene que abonar IVA al contratista, lo que supone
210.000 € mensuales que NO salen de nuestra tesorería
No tiene que abonar IVA al contratista, lo que supone
210.000 € mensuales que NO salen de nuestra tesorería
·
En la liquidación que corresponda a esa factura el promotor
realiza la compensación de ese IVA anotándolo en las casillas correspondientes
del modelo oficial tanto en soportado como en repercutido. Por lo tanto, no hay
movimiento de fondos de tesorería en relación con este IVA, porque la
compensación se realiza en el mismo momento de la confección de la liquidación periódica
En la liquidación que corresponda a esa factura el promotor
realiza la compensación de ese IVA anotándolo en las casillas correspondientes
del modelo oficial tanto en soportado como en repercutido. Por lo tanto, no hay
movimiento de fondos de tesorería en relación con este IVA, porque la
compensación se realiza en el mismo momento de la confección de la liquidación periódica
La fiscalidad, como ya venimos insistiendo en todas nuestras
publicaciones, y es nuestra humilde opinión, es de suficiente importancia como
para contar con los servicios de un asesor especializado. Y, particularmente en
este tema, por el nivel del importe del impuesto
publicaciones, y es nuestra humilde opinión, es de suficiente importancia como
para contar con los servicios de un asesor especializado. Y, particularmente en
este tema, por el nivel del importe del impuesto
Todos estos temas están desarrollados
con más profundidad en nuestros Cuadernos
Prácticos Inmobiliarios (CPI), concretamente en el “CU20 La Inversión del Sujeto pasivo del IVA”, y siguientes, al que
se puede acceder
desde nuestro BLOG Cuadernos Prácticos del Promotor y Gestor Inmobiliario
con más profundidad en nuestros Cuadernos
Prácticos Inmobiliarios (CPI), concretamente en el “CU20 La Inversión del Sujeto pasivo del IVA”, y siguientes, al que
se puede acceder
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